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GCM 4-2012

  GCM 4 / 2012 GERMAN COUNCIL . recht und gesetz Vorsteuerabzug Neuerungen bei der umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von Erschließungsmaßnahmen Bei der Errichtung von Einkaufszentren besteht häufig das größte steuerliche Risiko bei der Um- satzsteuer und hier vor allem beim Vorsteuerab- zug. Vor diesem Hintergrund soll im Folgenden ein aktuelles Schreiben des Bundesfinanzminis­ teriums vom 7. Juni 2012 zur umsatzsteuer- lichen Behandlung von Erschließungsmaß- nahmen erläutert werden, mit dem das Bundes- finanzministerium der Rechtsprechung des Bun- desfinanzhofs folgt bzw. diese umsetzt (u. a. Ur- teile vom 13. Januar 2011, V-R-12/08, vom 22. Juli 2010, V-R-14/09). In der Praxis werden Erschließungsmaßnah- men häufig durch öffentlich-rechtlichen Ver- trag auf den Projektentwickler übertragen, der diese unentgeltlich an die Gemeinde überträgt. So wird beispielsweise im Kaufvertrag für ein Grundstück vereinbart, die Straßenzuwegung durch den Projektentwickler auf Grund und Bo- den der Gemeinde errichten zu lassen und hier- für keine Gegenleistung zu verlangen. Der Pro- jektentwickler beauftragt hierfür in der Regel einen Subunternehmer, der die Straßenzuwe- gung mit eigenem Personal, eigenen Rohstof- fen und eigenen Maschinen erstellt. Aus den entsprechenden Eingangsleistungen stand dem Projektentwickler ein Vorsteuerabzugsan- spruch zu. Nach der bisherigen Auffassung der Finanzverwaltung hatte die unentgeltliche Rückübertragung der Erschließungsmaßnah- men auf die Gemeinde allerdings grundsätzlich die Besteuerung einer unentgeltlichen Wertab- gabe bei dem Erschließungsträger zur Folge. Trotz der vereinbarten Unentgeltlichkeit der Ar- beiten war der Projektentwickler somit mit der abzuführenden Umsatzsteuer belastet. Kein Vorsteuerabzug bei unentgeltli- chen Erschliessungsmassnahmen Die Änderung der umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von Erschließungsmaßnahmen soll anhand des folgenden Beispiels erläutert werden: Die Gemeinde K überträgt im Rahmen des Verkaufs eines Grundstücks an die Projektge- sellschaft P zusätzlich durch öffentlich-rechtli- chen Vertrag die Aufgabe der Erschließung ei- nes Gebiets, das an das zu entwickelnde Ein- kaufszentrum grenzt. Die zu erschließenden Flächen verbleiben im Eigentum der Gemein- de K, P erbringt die Arbeiten aus unternehme- rischen Gründen unentgeltlich. Da P Unter- nehmer U beauftragt hat, die Erschließungs- maßnahmen tatsächlich durchzuführen, be- zieht P für die Erschließung Eingangsleistun- gen in Höhe von EUR 100.000 zzgl. EUR 19.000 Umsatzsteuer. Nach alter Rechtslage durfte P aus den Ein- gangsleistungen die ausgewiesene Umsatz- steuer als Vorsteuer geltend machen. Die un- entgeltliche Übertragung war als unentgeltli- che Wertabgabe im Sinne des UStG jedoch steuerbar und steuerpflichtig. Als Bemes- sungsgrundlage der unentgeltlichen Wertab- gabe waren die bei P entstandenen Selbstkos- ten anzusetzen, die der Höhe der bezogenen Eingangsleistung entsprachen. Die Gemeinde K war, insbesondere da keine Rechnung mit Ausweis von Umsatzsteuer erstellt werden durfte, nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt; dessen ungeachtet hatte P die Umsatzsteuer aus der unentgeltlichen Wertabgabe an das Finanzamt abzuführen, ohne ein Entgelt zu vereinnahmen. Die Umsatzsteuer auf die un- entgeltliche Wertabgabe hat somit den Ge- winn nachhaltig gemindert. Neuerung: Durch das oben genannte Schrei- ben des Bundesfinanzministeriums hat sich diese Situation geändert. Im Falle einer wie oben beschriebenen Werklieferung ist der Vorsteuerabzug für die im unmittelbaren und direkten Zusammenhang mit der unentgeltli- chen Wertabgabe stehenden Eingangsleistun- gen ausgeschlossen. Durch dieses Abzugsver- bot wird auch nach neuer Rechtslage bzw. Fi- nanzverwaltungsauffassung der Gewinn des Projektentwicklers nachhaltig gemindert. Es unterbleibt jedoch die Besteuerung einer un- entgeltlichen Wertabgabe, da der Vorsteuer- abzug bereits versagt worden ist. Im Ergebnis wird nach dem neuen BMF-Schrei- ben die finanzielle Last lediglich (vor-) verla- gert. Auch wenn das wirtschaftliche Ergbnis das gleiche ist, führen Fehler hier ggf. zu einer noch höheren Belastung durch zusätzlich ent- stehende Zinsen bei zu Unrecht gezogener Vorsteuer. Um spätere Vorsteuerkorrekturen und Zinsen zu vermeiden, sollte somit bereits bei Beginn der Arbeiten auf eine Dokumentation der zu- zurechnenden Eingangsumsätze und einen korrekten Abzug der Vorsteuerbeträge in den Umsatzsteuervoranmeldungen geachtet wer- den. Vorsteuerbegnstigung bei Werk- leistung Als Abwandlung führt das Bundesministerium in dem oben genannten Schreiben aus, dass bei einer Werkleistung (wenn die Gemeinde sämtliche Hauptstoffe zur Verfügung stellt) hingegen keine vollständige Vorsteuerkorrek- tur notwendig ist. In dem BMF-Schreiben wird dies an folgen- dem Beispiel erläutert: P beabsichtigt bei ei- ner Projektentwicklung 50 % der Fläche einer Immobilie steuerpflichtig zu vermieten und 50 % steuerfrei. Erneut wurde der Gemeinde K unentgeltlich eine Erschließungsmaßnahme zur Verfügung gestellt. Die Erschließung ist vorliegend eine Werkleistung, da die Haupt- stoffe von K gestellt werden. Da die unentgeltliche Übertragung aus unter- nehmerischen Gründen erfolgt, unterliegt sie nicht der Besteuerung als unentgeltliche Wert- abgabe. Für den Vorsteuerabzug aus den Ein- gangsleistungen, die im unmittelbaren Zusam- menhang mit der unentgeltlichen Erschlie-

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